Réduction de valeur des créances dans le bilan : comment s'orienter ?

La provision pour créances douteuses au bilan est un poste d'ajustement qui doit être inscrit dans les comptes pour prévoir les éventuelles défaillances des créances non payées par les clients de l'entreprise.

Mais le régime établi par la réglementation fiscale ne prévoit pas d'espace particulier pour l'enregistrement de ces défaillances. En effet, selon la logique du principe de la comptabilité d'exercice, le bilan indique la possibilité de réalisation d'une créance qu'un client doit payer à l'entreprise.

Quelles sont donc les procédures à appliquer pour déprécier les créances dans le bilan ? Quels sont les différents types de créances susceptibles de faire l'objet d'une dépréciation ? Quelles sont les lois fiscales qui régissent la dépréciation des créances ?

Pourquoi est-il important de constituer une provision pour créances douteuses en plus de la provision pour créances irrécouvrables ?

Êtes-vous prêt à entreprendre ce long voyage avec nous ?

Poursuivez votre lecture.

Voir tous les logiciels Comptabilité

Qu'est-ce qu'une créance ?

Tout d'abord, il convient de poser les bases et de comprendre ce qu'est une créance avant de se lancer dans la compréhension de sa dépréciation.

D'un point de vue légal et juridique, une créance est la relation qui s'établit entre deux parties, un créancier et un débiteur, et qui stipule qu'une somme d'argent accordée par le créancier au débiteur, doit être restituée selon les modalités et le calendrier convenus entre les parties.

En langage comptable, il s'agit toutefois d'éléments que l'on retrouve dans le bilan, dans les sections respectives de l' actif circulant et de l' actifincorporel, plus précisément au niveau des actifs financiers.

Ainsi, il est important de rappeler que cette classification repose sur un critère d'origine, à savoir la différence entre une créance de nature financière et une créance de nature commerciale.

Les créances sont ensuite divisées en créances à moins d'un an et créances à plus d'un an.

Les créances à caractère financier sont des créances à caractère stratégique, tandis que les créances à caractère commercial sont le résultat d' opérations ordinaires.

Maintenant que nous avons compris les bases, passons à la partie qui nous intéresse le plus, à savoir la réduction de valeur des créances.

La procédure à suivre pour la réduction de valeur des créances en fin d'exercice

La section 8 de l'article 2426 du Code civil stipule que :

"les créances sont comptabilisées à leur valeur estimée de réalisation".

Comment enregistrer la valeur présumée d'une créance ?

La réponse réside dans la constitution d'une provision pour créances douteuses, car celle-ci permet d'enregistrer aussi bien les pertes déjà manifestes que les pertes raisonnablement prévisibles.

Méthodes de calcul

Le décret n° 15 précise que la dépréciation des créances figurant au bilan doit être comptabilisée en examinant

• des créances individuelles
• de tout autre fait existant ou prévisible.

S'agissant, comme leur nom l'indique, d'évaluations, il ne s'agit pas de calculs objectifs mais d'estimations subjectives.

Par conséquent, comme l'indique la norme de l'OCI, elles doivent être fondées :

"sur des hypothèses raisonnables, en utilisant toutes les informations disponibles, au moment de l'évaluation, sur la situation des débiteurs, sur la base de l'expérience passée, de la situation économique générale actuelle et du secteur, ainsi que des événements survenus après la fin de l'exercice financier qui affectent les valeurs à la date des états financiers".

Pour parvenir à une telle quantification, vous disposez de deux modèles comptables :

• la méthode analytique ;
• la méthode synthétique.

La méthode analytique analyse l'évaluation de chaque créance individuelle. La méthode synthétique, quant à elle, repose sur l'identification d'un pourcentage forfaitaire qui est calculé en fonction de coefficients spécialement prédéfinis.

La méthode analytique

La méthode analytique repose sur deux constantes pour la dépréciation des créances au bilan :

• l'analyse des créances une à une et la détermination des pertes supposées pour chaque scénario de créances douteuses déjà survenu ;
• l'estimation pour calculer les pertes supplémentaires imprévues. Ce facteur est basé sur l'expérience passée qui s'est déjà produite et sur d'autres éléments utiles tels que l'évaluation de l'ancienneté des créances et l'évaluation des conditions générales économiques, sectorielles et de risque du pays dans lequel l'entreprise opère.

La méthode forfaitaire

L'alternative à la méthode analytique est la méthode forfaitaire. Ce système, qui est toujours utilisé pour calculer la dépréciation des créances dans le bilan, n'est utilisé que dans certains cas particuliers.

Les créances sont évaluées selon le principe de l'estimation, qui est appréciée selon différentes variantes :

• l'ancienneté des créances échues par rapport à celles des années précédentes ;
• les conditions économiques générales ;
• les conditions économiques spécifiques de certains secteurs ou de certaines zones géographiques.

Cette méthode de calcul ne peut toutefois être utilisée que pour le calcul des créances :

• de faibles montants ;
• qui se comportent de manière régulière, sans présenter d'anomalies.

En outre, elle ne peut pas être utilisée de manière systématique et continue, car les points de référence changent à chaque fois que les conditions changent.

Cette méthode est plutôt considérée comme un système de calcul pratique car la correspondance entre les paramètres appliqués et les conditions réelles change constamment.

Quelle que soit la méthode utilisée, l'objectif final est de montrer les pertes qui ont une chance raisonnable de se produire.

Mais où cette information doit-elle figurer dans le bilan ? Voyons cela ensemble.

Où doit-on enregistrer la dépréciation des créances ?

L' article 246 du C.C. n° 8 établit le format du bilan du C.E. Par conséquent, l'enregistrement des créances ne se fait pas en fonction de la valeur de risque ou de perte, mais en fonction de la valeur de réalisation possible.

Au passif du bilan, il n'y a pas de section pour indiquer l'ajustement des créances.

Par contre, dans le compte de résultat, dans la section COÛTS DE PRODUCTION n° 10 dépréciation et amortissement, lettre d) réduction de valeur des créances incluses dans l'actif circulant et dans la trésorerie et les équivalents de trésorerie, les réductions de valeur et les pertes de créances commerciales peuvent être enregistrées.

Ainsi, sur le plan comptable, les réductions de valeur prévues peuvent être comptabilisées dans le compte de résultat sous la charge 10 d) et accéder ainsi à la provision pour créances douteuses.

Toutefois, pour rester fidèle au format du bilan, lors de la reddition des comptes, la provision pour créances douteuses devra être déduite des créances.

La provision pour créances douteuses non utilisée à la fin d'un exercice comptable peut être utilisée pour couvrir les pertes subies sur les créances au cours des années suivantes.

Pourquoi la provision pour créances douteuses a-t-elle été établie dans les comptes annuels ?

La présentation du bilan des PECO n'inclut pas le poste de la provision pour créances douteuses.

En effet, jusqu'à présent, le schéma du bilan des PECO ne prévoit pas l'existence, parmi les postes du passif, d'une provision spéciale pour créances douteuses. Leur enregistrement comptable doit donc se faire en fonction de leur valeur présumée de réalisation.

C'est pourquoi la provision pour créances douteuses a été incluse dans le poste de l'actif circulant "Créances sur la clientèle C II 1) de l'actif du bilan du format CEE". Et la constitution de la provision comptable permet de tenir compte de la diminution de la valeur du poste inscrit à l'actif.

Catégories de créances

Créances commerciales

En comptabilité, suite à l'encaissement de recettes provenant de la vente de biens ou de services (typique d'une activité commerciale), une créance commerciale doit être enregistrée en contrepartie afin de respecter les règles de la comptabilité en partie double.

Les créances commerciales comprennent également toutes les lettres de change et les comptes indiquant les paiements en suspens des clients.

Conformément à l'article 2426 n° 8 du code civil, l'entreprise doit inscrire les créances à leur valeur de réalisation estimée dans le bilan annuel.

La provision pour créances douteuses sera le document comptable où seront regroupées les créances commerciales dont le recouvrement est considéré comme douteux en raison d'un risque déjà vérifié ou fortement possible.

Afin de respecter le principe général de prudence en matière de comptabilité d'entreprise, il sera nécessaire de tenir compte des créances enregistrées après la date de clôture du bilan, qui affectent toutefois les chiffres antérieurs.

Autres créances

Outre les créances commerciales, il convient de mentionner toutes les autres créances existantes qui ne sont pas classées dans cette catégorie :

• gage ;
• l'hypothèque ;
• caution;

Pour ces créances, l'entreprise doit envisager

• l' exécution des garanties elles-mêmes ;
• l' évaluation des créances assurées, qui s'apprécie en fonction de la part de risque non couverte par la compagnie d'assurance.

Une subdivision supplémentaire

La norme comptable OIC n° 15, comme nous l'avons vu, définit les lignes directrices générales pour déterminer la valeur correcte des créances à comptabiliser dans le bilan. Ces lignes directrices peuvent être utilisées pour tenter d'identifier diverses méthodes ou processus permettant de déterminer la provision correcte pour créances douteuses. Nous avons donc pensé à essayer de décrire un processus possible pour l'évaluation des créances, en tant que modèle potentiellement utilisable pour les sociétés commerciales.

Les créances sur les clients peuvent être classées en trois catégories :

• les créances sur les entreprises pour lesquelles des créances irrécouvrables sont déjà apparues (faillite, concordat, etc.), que les créances soient échues ou non ;
• les créances sur les clients qui sont échues et non recouvrées;
• les créances sur les clients non échues.

Les créances de la première catégorie doivent être analysées de manière analytique, l'entreprise disposant des données comptables pour déterminer, créance par créance, la valeur de dépréciation.

Les créances de la deuxième catégorie peuvent être calculées sur la base du processus d'estimation "fondé sur l'expérience et d'autres facteurs". Pour leur calcul, on peut utiliser soit la méthode analytique, soit la méthode forfaitaire. Le choix entre les deux méthodes dépend de la situation :

• calcul des créances individuelles, si le système d'information permet une évaluation adéquate de la dépréciation pour chaque cas individuel ;
• calcul de catégories homogènes de créances par rapport au temps écoulé depuis l'expiration du report convenu.

Les créances de la troisième catégorie ne sont pas encore exigibles et ne doivent donc pas être dépréciées, surtout s'il s'agit de créances sur des clients dont les entreprises ne sont pas en situation d'insolvabilité. Toutefois, une dépréciation minimale est possible si, sur la base de l'expérience passée, un pourcentage de perte minimum peut être calculé.

Si la créance irrécouvrable fait partie d'une situation de créance irrécouvrable déjà manifestée, une analyse distincte sera nécessaire.

Quels sont les facteurs contribuant à la réduction de valeur ?

La norme OCI stipule que tout autre élément utile peut être utilisé pour calculer la dépréciation des créances.

Mais quels sont ces autres éléments utiles qui contribuent au résultat final ?

Normalement, toute entreprise dispose de systèmes d'information capables de produire un relevé des créances échues, réparties en catégories équivalentes en fonction du temps écoulé entre l'échéance et le report. Voici une illustration de la situation :

Ensuite, il faut choisir un pourcentage de réduction de valeur à appliquer aux soldes comptables des catégories individuelles équivalentes.

Une fois les réductions de valeur individuelles déterminées, elles doivent être additionnées. Le résultat obtenu correspondra au plafond de la provision pour pertes sur prêts qui, dans le bilan annuel, représentera la valeur de réalisation présumée, c'est-à-dire la réduction directe de la valeur nominale des créances.

Le calcul devient plus complexe lorsqu'il s'agit d'établir les pourcentages de dépréciation à appliquer aux soldes des comptes pour les différentes catégories équivalentes.

Ces pourcentages doivent suivre la règle générale suivante :

Plus le temps écoulé depuis la date d'échéance augmente, plus la probabilité de recouvrement de la créance diminue et donc plus le pourcentage de réduction de valeur à appliquer devra augmenter.

Le pourcentage d'augmentation augmentera également en fonction de la moyenne historique des chiffres d'insolvabilité dans les livres de l'entreprise.

Cette image présente un exemple possible de taux de dépréciation, calculé sur la base de l'expérience passée.

Veuillez noter que le calcul doit également analyser les crédits qui :

• sont couverts par des garanties telles que le gage, l'hypothèque et la caution
• sont évalués sur la base de l'exécution forcée
• sont assurés pour le montant non couvert par l'association

Législation sur la dépréciation des créances

Toutes les informations fiscales relatives à la dépréciation des créances inscrites au bilan sont résumées dans l'article 106 du TUIR (décret présidentiel n° 917/86).

Dans cet article, les réductions de valeur des créances inscrites au bilan peuvent être déduites aux fins de l'IRES selon un critère forfaitaire :

• 0,5 % de la valeur nominale ou d'acquisition des créances inscrites au bilan en cas de déductibilité maximale ou jusqu'à ce que le montant total des dépréciations et des provisions atteigne 5 % de la valeur nominale des créances inscrites au bilan.
• Dans le cas où les provisions dépassent la limite de 5 % des créances inscrites au bilan, l'excédent ne peut pas être déduit fiscalement, ce qui entraîne une augmentation de la déclaration fiscale unique.

En poursuivant l'analyse de cette loi fiscale, nous pouvons diviser les provisions pour pertes sur prêts en deux catégories :

• Les provisions pour créances douteuses déductibles fiscalement, sur la base de ce que nous venons de dire à propos de l'article TUIR ;
• la provision pour créances douteuses non déductibles fiscalement, qui tient compte de la différence entre les provisions statutaires et les provisions déductibles, toujours sur la base de l'article susmentionné.

Si l'on analyse à nouveau l'article du TUIR, la provision pour créances douteuses non déduite entraîne, en cas de couverture des pertes de crédit futures, un changement négatif dans la déclaration d'impôt annuelle. Cette manœuvre fiscale est réalisée afin de ne pas perdre totalement la partie de la provision non déduite au moment de l'affectation.

Que se passe-t-il lorsque le recouvrement des créances devient douteux ?

Les dettes ne doivent pas être présentées au bilan de l'entreprise en fonction de leur valeur nominale, mais en fonction de ce que l'entreprise pense pouvoir effectivement recouvrer auprès de ses débiteurs. Le principe est d'être prudent afin de ne pas surestimer le capital de l'entreprise.

Cela implique que la valeur des créances doit être corrigée et ajustée dans les comptes. Trois hypothèses sont à considérer

• l' annulation des créances irrécouvrables;
• la provision pour créances douteuses;
• la provision pour créances douteuses.

La valeur estimée de réalisation des créances : de quoi s'agit-il ?

Comme nous l'avons expliqué précédemment, les créances ne doivent pas être inscrites au bilan à leur valeur nominale.

Qu'est-ce que cela signifie concrètement ?

Les créances sont inscrites au bilan, conformément aux dispositions de l' article 2426, n° 8 du Code civil, à la "valeur estimée de réalisation". Par la suite, la valeur nominale des créances doit être ajustée en tenant compte des pertes attendues, des escomptes, d'autres causes, des ajustements de facturation, etc.

En outre, l' article 15 de l'OCI stipule que la valeur nominale des créances doit être ajustée "au moyen d'une provision pour créances douteuses afin de tenir compte de la possibilité que le débiteur ne remplisse pas entièrement ses engagements contractuels". La provision pour créances douteuses ajuste les créances comptabilisées à l'actif".

Qu'est-ce que la provision pour créances douteuses ?

Il s'agit de toutes les créances que l'entreprise est sûre de ne jamais pouvoir recouvrer. En effet, en italien, le verbe "stralciare" signifie "l' action d'enlever ou de retirer un objet d'une collection".

Ainsi, en comptabilité, l'objectif du processus d'abandon de créances est de mettre en œuvre toutes les procédures nécessaires à l' extinction d'une dette.

Généralement, cette décision est prise lorsque l'entreprise constate et a la certitude que le débiteur est devenu insolvable (procédures de liquidation judiciaire, déclaration de faillite, etc.)

L'entreprise, par exemple, procède à un abandon de créance lorsqu'elle constate que la créance est échue depuis longtemps et que toutes les procédures légales ont été entreprises contre le débiteur, mais en vain. Dans ce cas, l'entreprise constate une perte de crédit.

Qu'est-ce qu'une provision pour créances douteuses ?

Toutes les créances ne présentent pas un risque de défaillance. Pour cette catégorie de créances, il n'y a pas de risque de défaillance à l'échéance.

Toutefois, afin de tenir une comptabilité irréprochable, il convient de prévoir l'éventualité d'un risque général de défaillance.

Pour cette raison, une provision pour créances douteuses doit être constituée pour la partie des créances qui n'a pas été recouvrée et pour laquelle l'insolvabilité n'a pas été calculée.

Par exemple, vous savez que, chaque année, 2 % de vos clients ne paieront pas les montants dus.

Le principe de la comptabilité d'exercice exige que toute perte soit enregistrée dans l'année en cours, même si les défauts de paiement se produisent dans l'année ou les années suivantes.

Au niveau de la comptabilité en partie double, nous aurons les écritures comptables suivantes

• une charge au débit du compte de créances douteuses ;
• une variation financière négative au débit du compte de provision pour créances douteuses.

Pour déterminer la valeur à inscrire dans les postes ci-dessus, le calcul est le suivant :

1. nous additionnons les créances pour lesquelles il n'y a pas de risque hautement probable de défaillance. Dans notre cas, nous sommes arrivés à un montant de 50 000 € ;
2. on calcule la probabilité moyenne d'insolvabilité de notre entreprise. Comme nous l'avons dit, cela correspond à 2 %. Nous faisons donc 2 % de 50 000 euros ;
3. on constitue une provision pour risque de crédit correspondant au montant calculé. Une fois les écritures de régularisation passées, les défaillances s'élèvent à 4 000 euros par exemple. Il sera donc nécessaire de constituer une provision pour créances douteuses de 4 000 euros afin que la provision pour créances douteuses prenne la même valeur. Toutefois, si la provision pour créances douteuses était déjà plafonnée à 2 000 euros et que les créances douteuses calculées s'élèvent à 4 000 euros, la provision pour créances douteuses, et par conséquent la provision pour créances douteuses, doit correspondre à 2 000 euros. Ainsi, une fois les écritures de régularisation passées, la valeur de la provision passera à 4.000 €.

Comment utiliser la provision pour créances douteuses et les réserves pour pertes sur prêts ?

Afin de respecter les règles de la comptabilité d'exercice, l'utilisation de ces deux fonds doit intervenir lorsqu'il y a des créances comptabilisées dans des années antérieures à l'année en cours.

En cas de perte survenant dans l'année en cours, cette insolvabilité doit être comptabilisée dans l'année en cours.

Dans le cas d'un scénario d'insolvabilité, deux cas sont possibles :

1. créance appartenant à l' année en cours: la créance irrécouvrable est annulée et une perte sur la créance est comptabilisée.
2. créance appartenant aux années précédentes: la créance irrécouvrable est comptabilisée en contrepartie de la provision précédemment constituée. Dans ce cas, trois situations sont possibles
   1. en l'absence de provision pour charges, la créance doit être inscrite dans la rubrique "charges inexistantes" ;
   2. si le fonds existe et qu'il est en mesure de couvrir la perte dans son intégralité, la créance doit être comptabilisée en diminution du fonds précédemment constitué ;
   3. si la provision existe et peut couvrir la totalité de la perte, la provision en question couvrira la créance jusqu'à sa limite maximale et le reste sera indiqué comme passif inexistant.

Voir tous les logiciels Comptabilité

Le fonds de garantie pour pallier l'incertitude du traitement fiscal

Le fonds de garantie est l'une des solutions auxquelles l'entreprise peut recourir pour obtenir une assurance-crédit afin d'équilibrer l'incertitude liée au traitement fiscal. Il s'agit d'une protection à laquelle toute entreprise devrait penser, car les crédits s'accompagnent toujours d'une grande incertitude quant à leur remboursement.

Ce type d'initiative aide les entreprises à compenser les pertes liées aux créances non recouvrées, mais pas seulement : il s'agit d'une aide parfaite pour identifier et anticiper les pertes prévisibles, avant même qu'elles ne se produisent.

Elles permettent ainsi d'éliminer complètement l'incertitude du traitement fiscal. Compte tenu de leur efficacité, les coûts de ces assurances restent acceptables.

Au terme de ce long tour d'horizon, vous avez encore des questions sur le sujet ? Compte tenu de sa complexité, faites-nous part de votre opinion à ce sujet dans la section "feedback" dans les commentaires.